Готову продукцію можна враховувати по-різному: за фактичною чи нормативною (плановою) собівартістю. Про те, які способи бухгалтерського обліку готової продукції підтримуються в «1С:Бухгалтерії 8» редакції 3.0, як застосовувані способи узгоджуються з нормативними документами, і що необхідно враховувати, перш ніж обирати ту чи іншу методику та закріплювати її в обліковій політиці – читайте у цій статті. Вся послідовність дій та всі малюнки виконані в інтерфейсі «Таксі». Наведені рекомендації можуть застосовувати користувачі «1С:Бухгалтерії 8» (ред. 2.0).
Порядок обліку готової продукції та її особливості
Пунктом 2 Положення з бухгалтерського обліку "Облік матеріально-виробничих запасів" ПБО 5/01, затв. наказом Мінфіну Росії від 09.06.2001 № 44н (далі - ПБО 5/01) визначено, що готова продукція (ДП) є складовою матеріально-виробничих запасів підприємства (МПЗ).
Крім ПБО 5/01, порядок обліку МПЗ регулюється наступними нормативними правовими актами:
- Положенням з ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності в Російській Федерації, утв. наказом Мінфіну Росії від 29.07.1998 № 34н (далі - Положення щодо ведення бухобліку та звітності);
- Методичними вказівками з бухгалтерського обліку матеріально-виробничих запасів, утв. наказом Мінфіну Росії від 28.12.2001 № 119н (далі – Методичні вказівки);
- Інструкцією із застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарську діяльність організацій, утв. наказом Мінфіну Росії від 31.10.2000 № 94н (далі - Інструкція із застосування Плану рахунків).
Зазначені нормативні правові акти передбачають різноманітні методи бухгалтерського обліку готової продукції. Основна особливість обліку ДП пов'язана з розривом у часі між моментом надходження її на склад та моментом визначення фактичної собівартості виробленої протягом місяця продукції.
З одного боку, готова продукція має враховуватись за фактичними витратами, пов'язаними з її виготовленням (п. 7 ПБО 5/01, п.п. 16, 203 Методичних вказівок). З іншого боку - який завжди можливо визначити фактичну собівартість готової продукції момент її випуску. У разі організація може використовувати так званий нормативний метод обліку готової продукції. Нормативний метод передбачає застосування облікових цін, якими продукція протягом місяця припадає складу організації та списується під час реалізації.
Згідно з пунктом 204 Методичних вказівок як облікові ціни на готову продукцію можуть застосовуватися фактична виробнича собівартість, нормативна собівартість, договірні ціни та інші види цін. Вибір конкретних варіантів облікових цін для однорідних груп готової продукції належить організації та має бути закріплений її облікової політиці.
Якщо організація враховує готову продукцію за фактичною собівартістю, то при закритті місяця у бухгалтерському обліку немає жодних різниць. Якщо ж організація використовує нормативний метод обліку готової продукції, то наприкінці місяця визначаються витрати на виробництво продукції та виявляються різниці між нормативною (плановою) та фактичною собівартістю (далі - відхилення).
Інформація про наявність та рух готової продукції відображається на рахунку 43 «Готова продукція». При нормативному методі обліку готової продукції відхилення можна враховувати із застосуванням або без застосування рахунку 40 «Випуск продукції (робіт, послуг)» (Інструкція із застосування Плану рахунків).
Усі перелічені методи обліку готової продукції підтримуються у «1С:Бухгалтерії 8».
Організація обліку готової продукції «1С:Бухгалтерії 8»
Щоб виробничі операції були доступні користувачеві, необхідно переконатися, що відповідна функціональність програми включена. Функціональність налаштовується за однойменним гіперпосиланням з розділу Головне. На закладці Виробництвонеобхідно встановити однойменний прапор.
Для встановлення параметрів ведення обліку, які є спільними для всіх організацій інформаційної бази, необхідно перейти за посиланням Параметри обліку(розділ Головне).
Параметри обліку МПЗ, у тому числі готової продукції, налаштовуються на закладці Запаси.
Аналітичний облік запасів на рахунках обліку у програмі завжди ведеться за номенклатурними позиціями (найменуваннями товарів, матеріалів, продукції). Крім цього, додатково може бути встановлено аналітичний облік запасів за партіями та за складами (за кількістю або за кількістю та сумою).
Звертаємо увагу, що для цілей бухгалтерського та податкового обліку налаштування запасів єдині.
Якщо в Облікової політикихоча б одній із організацій заданий такий спосіб оцінки вартості матеріально-виробничих запасів, як ФІФО, то прапор Облік запасівведеться необхідно встановити у положення По партіям (документам надходження).
На закладці Виробництвозаповнення реквізиту Тип планових ціндозволить автоматично заповнювати планову (нормативну) вартість номенклатури у документах обліку виробництва ( Звіт виробництва за змінуі Надання виробничих послуг).
Тип планових (облікових) цін вибирається із довідника Типи цін номенклатури, де зберігаються всі типи цін, що застосовуються в обліку організації, наприклад: планова, оптова, роздрібна, закупівельна. Тут може зберігатися і облікова ціна фактична (якщо як облікової ціни продукції застосовується фактична виробнича собівартість).
Для встановлення типу цін для конкретного виду номенклатури необхідно використовувати документ Встановлення цін номенклатури(розділ Склад).
Відомості про налаштування облікової політики щодо кожної організації зберігаються в регістрі Облікова політика, доступ до якого здійснюється за однойменним гіперпосиланням з розділу Головне.
На закладці Запасиналаштувань Облікової політикивибирається спосіб оцінки матеріально-виробничих запасів (МПЗ) під час вибуття: за середньою вартістю або ФІФО. Нагадаємо, що у бухгалтерському обліку метод ЛІФО не використовується з 01.01.2008 (наказ Мінфіну Росії від 26.03.2007 № 26н). З податкового обліку метод ЛІФО виключено з 01.01.2015 (Федеральний закон від 20.04.2014 № 81-ФЗ).
Значення реквізиту нічого очікувати проводити вартість вибуває готової продукції, якщо організація застосовує спосіб оцінки за собівартістю одиниці. При способі обліку МПЗ за собівартістю одиниці необхідно дотримуватися правила: найменування кожної партії своєї продукції має бути унікальне.
На закладці Витратиописується порядок обліку витрат за звичайними видами діяльності (крім витрат на продаж).
Якщо одним із видів діяльності організації є випуск продукції, то на закладці Витратимає бути встановлений відповідний прапор.
У ході виконання регламентної операції за кредитом рахунки 20 «Основне виробництво» відбиваються суми фактичної собівартості випущеної продукції, виконаних робіт, послуг.
Собівартість випущеної продукції розраховується з урахуванням планових цін у такому порядку:
- витрати, зібрані за дебетом рахунку 20, розподіляються між найменуваннями випущеної продукції пропорційно до її планової (облікової) вартості;
- на випуск конкретного найменування продукції відносяться витрати, зібрані з того підрозділу і тієї номенклатурної групи, які зазначені у документі випуску цієї продукції.
У суми фактичної собівартості випущеної продукції не включаються суми, зазначені у документах Інвентаризація НЗП.
Кнопка Непрямі витратина закладці Витратидозволяє перейти до форми налаштувань обліку непрямих витрат (нагадуємо, що непрямі витрати враховуються на рахунках 25 «Загальновиробничі витрати» та 26 «Загальногосподарські витрати»).
Витрати з рахунку 26 можуть враховуватися одним із двох способів:
- списуватися в собівартість продажу як умовно-постійні (методом директ-костинг) на рахунок 90.08 «Управлінські витрати»;
- включатися у собівартість випущеної продукції (у разі витрати з рахунку 26 розподіляються між підрозділами основного і допоміжного виробництва, тобто ставляться на рахунки 20 «Основне виробництво» і 23 «Допоміжне виробництво»).
Витрати з рахунку 25 «Загальновиробничі витрати» розподіляються між номенклатурними групами основного чи допоміжного виробництва.
Якщо загальногосподарські витрати включаються до собівартості випущеної продукції або організація використовує рахунок 25, слід налаштувати методи розподілу цих витрат, перейшовши за посиланням Методи розподілу непрямих витрат.
За кнопкою Додатковона закладці Витратиздійснюється перехід у форму додаткових установок, які застосовуються при розрахунку собівартості готової продукції (рис. 1). До таких установок належать:
- необхідність розрахунку собівартості напівфабрикатів;
- необхідність розрахунку собівартості послуг власним підрозділам;
- визначення послідовності етапів виробництва (переділів);
- необхідність застосування рахунку 40 "Випуск продукції (робіт, послуг)" для обліку відхилень.
Таким чином, використовуючи комбінацію налаштувань параметрів Облікової політики, засобами програми можна організувати облік готової продукції:
- за повною фактичною чи плановою виробничою собівартістю;
- за неповною фактичною чи плановою виробничою собівартістю (за винятком загальногосподарських витрат).
У свою чергу облік готової продукції за плановою (нормативною) виробничою собівартістю (повною або скороченою) можна вести із застосуванням або без застосування рахунку 40.
Для цілей податкового обліку перелік прямих витрат за виробництво продукції вказується у списку Методи визначення прямих витрат виробництва у НУ, доступ до якого здійснюється в налаштуваннях Облікової політикиза однойменним гіперпосиланням на закладці Податок на прибуток.
Облік готової продукції за фактичною собівартістю
Фактична виробнича собівартість як облікова ціна продукції застосовується, як правило, при одиничному і дрібносерійному виробництвах, а також при випуску масової продукції невеликої номенклатури (п. 205 Методичних вказівок).
У той самий час, собівартість однієї й тієї продукції, але випущеної у час може відрізнятися. У такому разі при реалізації та іншому вибутті готова продукція повинна списуватися одним із таких методів (п. 16 ПБО 5/01):
- за собівартістю одиниці;
- за середньою собівартістю;
- за собівартістю перших за часом придбань (ФІФЗ).
Конкретний метод списання організація має закріпити в обліковій політиці.
Приклад 1
Організація «ТФ Мега» виготовляє сувенірні келихи, застосовує загальну систему оподаткування (ОСНО). Готова продукція враховується за фактичною собівартістю, а МПЗ під час вибуття оцінюються за середньою вартістю. На початок 2015 року залишків готової продукції на складі немає. У січні 2015 року випущено 100 прим. готової продукції за фактичною собівартістю 30 руб. за шт., а у лютому 2015 року випущено 100 шт. готової продукції за фактичною собівартістю 60 руб. за шт. Відпускна вартість сувенірного келиха становить 100 руб. за шт. (У тому числі ПДВ - 18%). У січні 2015 року було продано партію готової продукції в кількості 80 шт. Таку ж партію готової продукції було продано у лютому 2015 року.
Якщо організація враховує готову продукцію за фактичною собівартістю, то обліку застосовують лише рахунок 43 «Готова продукція» без застосування рахунку 40 «Випуск продукції (робіт, послуг)». В налаштуваннях Облікової політикина закладці Витратинеобхідно за допомогою кнопки Додаткововідкрити форму додаткових налаштувань та переконатися, що прапор вимкнено (див. рис. 1).
На закладці Запасив налаштуваннях Облікової політикиреквізит Спосіб оцінки матеріально-виробничих запасів (МПЗ)повинен бути встановлений у значення За середньою вартістю.
Після проведення документа Звіт виробництва за змінупрограма сформує наступну кореспонденцію рахунків:
Дебет 43 Кредит 20 - у сумі фактичної собівартості продукції (у грудні вона становить 3 000 крб. (100 прим. х 30 крб.), а лютому - 6 000 крб. (100 прим. x 60 крб.)).
Після проведення документа Реалізація товарів та послуг сформується група бухгалтерських проводок:
Дебет 90.02.1 Кредит 43 - на суму списаної фактичної собівартості реалізованої продукції (у січні вона склала 2400 руб. (80 шт. х 30 руб.), А в лютому - 4400 руб.).
Розрахунок середньої собівартості списаної у лютому продукції з урахуванням залишку партії келихів на початок місяця: ((20 шт. х 30 руб. + 100 шт. х 60 руб.) / 120 шт.) х 80 шт. = 4400 руб.
Дебет 62 Кредит 90.01.1 - у сумі реалізованої продукції (і у січні й у лютому сума однакова і як 8 000 крб.).
Дебет 90.03 Кредит 68.02 - на суму ПДВ з реалізації (і в січні, і в лютому сума однакова і становить 1220, 34 руб. (8000 руб. х 18/118).
Аналіз рахунку 43 показує нам залишки готової продукції на початок і кінець лютого, а також обсяг випущеної та реалізованої продукції у кількісному та сумовому вираженні (рис. 2).
Звертаємо увагу, що при застосуванні способу оцінки МПЗ П про середню вартістьпротягом звітного періоду сума списання готової продукції розраховується за середньою ковзною вартістю. За виконання регламентної операції Закриття рахунків 20, 23, 25, 26формуються коригувальні записи на різницю між середньою ковзною та середньою виваженою вартістю. Тому якщо протягом місяця будуть здійснюватися додаткові випуски партій келихів, то вартість списання готової продукції буде скоригована при закритті місяця.
Нормативний метод обліку готової продукції без використання рахунку 40
Якщо облік готової продукції ведеться за нормативною собівартістю або за договірними цінами (без застосування рахунку 40), то пункт 206 Методичних вказівок наказує вести такий облік таким чином:
- різниця між фактичною собівартістю та вартістю готової продукції за обліковими цінами відображається на рахунку 43 «Готова продукція» за окремим субрахунком «Відхилення фактичної собівартості готової продукції від облікової вартості»;
- перевищення фактичної собівартості над обліковою вартістю відображається за дебетом субрахунку відхилень та кредитом рахунків обліку витрат, а економія відображається сторнувальним записом;
- якщо готова продукція списується за обліковою вартістю, то одночасно на рахунки обліку продажів списуються та відхилення, що належать до проданої готової продукції;
- відхилення, які стосуються залишків готової продукції, залишаються на рахунку 43 «Готова продукція» (за субрахунком відхилень);
- незалежно від методу визначення облікових цін загальна вартість готової продукції (облікова вартість плюс відхилення) має дорівнювати фактичної виробничої собівартості цієї продукції.
Загалом такий порядок обліку дотримується в «1С:Бухгалтерії 8» за винятком того, що в плані рахунків програми не передбачено окремого субрахунку до рахунку 43 для обліку відхилень, а відхилення списуються не одночасно з вибуттям готової продукції, а лише наприкінці місяця.
Такий підхід обумовлений такими міркуваннями:
- як правило, фактичну виробничу собівартість готової продукції можна розрахувати тільки на кінець місяця, коли буде нарахована заробітна плата, точно визначені всі матеріальні витрати, включаючи витрати на енергію, паливо і т. д., при цьому надходження та вибуття готової продукції може здійснюватися до закінчення місяця;
- не представляється доцільним ведення оперативного обліку відхилень між фактичною та плановою собівартістю готової продукції, оскільки ці відхилення розраховуються та списуються лише наприкінці місяця при виконанні обробки Закриття місяця;
- дотримуються положень ПБО 1/2008 «Облікова політика організацій», затв. наказом Мінфіну Росії від 06.10.2008 № 106н, а саме – припущення безперервності діяльності, вимога своєчасності та вимога раціональності облікової політики.
Для розрахунку відхилень між фактичною та плановою собівартістю готової продукції в «1С:Бухгалтерії 8» використовується регістр відомостей Розрахунок собівартості продукції. За виконання регламентної операції Закриття рахунків 20, 23, 25, 26формуються такі рухи регістру:
- визначається планова та фактична собівартість для цілей бухгалтерського та податкового обліку у розрізах кожного виробничого підрозділу, кожної номенклатурної групи та кожної номенклатурної одиниці;
- визначається сума незавершеного виробництва (НЗП) з метою бухгалтерського та податкового обліку в розрізах кожного виробничого підрозділу та кожної номенклатурної групи.
Відхилення між фактичною та плановою собівартістю для кожного найменування продукції відображаються у Довідки-розрахунок собівартості випущеної продукції та наданих послуг виробничого характеру(Рис. 3).
Детально проаналізувати собівартість одиниці випущеної продукції дозволяє Довідка-розрахунок калькуляція собівартості продукції(Рис. 4).
Після проведення регламентної операції Закриття рахунків 20, 23, 25, 26формуються такі бухгалтерські проводки:
Дебет 43 Кредит 20.01 - у сумі відхилення (позитивного чи разі економії - негативного) між фактичної і планової собівартістю кожному за виду випущеної у поточному місяці продукції. Дебет 90.02.1 Кредит 43 - на суму відхилення для кожного виду реалізованої у поточному місяці готової продукції.
Перевірити розрахунок суми відхилень для випущеної продукції можна просто, використовуючи Довідку-розрахунок собівартості випущеної продукції, а також стандартні звіти за рахунками 20 «Основне виробництво» та 43 «Готова продукція», де відхилення відбиваються цілком наочно.
Але яким чином розраховується сума відхилень у частині продукції, що вибула, яка може бути випущена не тільки в поточному, а й у попередніх звітних місяцях?
Відповідно до Інструкції із застосування Плану рахунків при списанні готової продукції з рахунку 43 сума відхилень фактичної виробничої собівартості, що відноситься до цієї продукції, від вартості за цінами, прийнятими в аналітичному обліку, визначається за відсотком, обчисленим виходячи із відношення відхилень на залишок готової продукції на початок звітного періоду та відхилень щодо продукції, що надійшла на склад протягом звітного місяця, до вартості цієї продукції за обліковими цінами.
Подивимося, чи дотримується у програмі описаний в Інструкції алгоритм обчислення відхилень, що припадають на реалізовану продукцію.
Приклад 2
Організація «Новий інтер'єр» виготовляє дерев'яні іграшки та інші вироби з дерева, застосовує ОСНО. Готова продукція враховується за плановою (нормативною) собівартістю без застосування рахунку 40. Планова собівартість готової продукції становить 70 руб. за шт.
На початок лютого 2015 року залишок готової продукції становив 200 шт.
Відхилення, що припадають залишок готової продукції початку лютого, становлять 448 крб.
У лютому 2015 року випущено 400 прим. готової продукції.
Фактична собівартість випущеної продукції становила 30 142 крб.
У лютому 2015 року було продано партію готової продукції в кількості 500 шт.
Цифри у прикладі округлені до рубля полегшення сприйняття.
Розрахуємо економічні показники, використовуючи облікову ціну 70 руб., Відповідно до умов прикладу:
- планова собівартість випущеної лютому продукції дорівнює 28 000 крб. (400 шт. х 70 руб.);
- відхилення по продукції, що надійшла на склад протягом лютого, становлять 2142 руб. (30142 руб. - 28000 руб.);
- планова собівартість залишків готової продукції початку лютого дорівнює 14 000 крб. (200 шт. х 70 руб.);
- планова собівартість реалізованої продукції лютому становитиме 35 000 крб. (500 шт. х 70 руб.).
Дотримуючись Інструкції щодо застосування Плану рахунків, розрахуємо, відсоток відхилень фактичної виробничої собівартості від вартості за цінами, прийнятими в аналітичному обліку: (-448 руб. + 2142 руб.) / (14000 руб. + 28000 руб.) х 100% = 4,033%.
Тоді сума відхилень, що припадає на списану в лютому продукцію, становитиме: 35 000 руб. х 4,033% = 1412 руб.
Тепер подивимося, які проводки зі списання відхилень робить програма.
Попередньо виконаємо налаштування Облікової політики, які аналогічні параметрам для Прикладу 1.
Після проведення документа Звіт виробництваза зміну сформується проводка:
Дебет 43 Кредит 20 - у сумі що надійшла складу продукції в облікових цінах, т. е. 28 000 крб.
Бо на момент проведення документа Реалізація товарів та послугвідхилення ще можуть бути визначені, то продукція списується виходячи зі способу оцінки МПЗ, встановленого в налаштуваннях Облікової політики(У нашому випадку - за середньою вартістю). Потім під час виконання регламентної операції Закриття рахунків 20, 23, 25, 26програма "доводить" вартість списаної готової продукції до фактичної вартості.
Проаналізуємо обороти рахунків 90.02.1 та 43 (рис. 5).
Загальна сума оборотів за лютий округлено становить 36412 руб. Якщо відняти з цієї суми планову собівартість реалізованої продукції (35 000 руб.), То вийде різниця в 1412 руб., Що відповідає сумі відхилень, розрахованої згідно Інструкції із застосування Плану рахунків.
Таким чином, незважаючи на відсутність у «1С:Бухгалтерії 8» окремого субрахунку до рахунку 43 для обліку відхилень, запропонований порядок забезпечує виконання ключових моментів обліку готової продукції:
- за підсумками кожного місяця є можливість проаналізувати відхилення між плановою та фактичною собівартістю для кожного найменування готової продукції;
- на кінець кожного місяця загальна вартість готової продукції завжди дорівнює фактичної виробничої собівартості цієї продукції, згідно з пунктом 5 ПБО 5/01 та пунктом 206 Методичних вказівок.
На наш погляд, якщо організація веде облік готової продукції до «1С:Бухгалтерії 8» нормативним методом без застосування рахунку 40, то вона має закріпити в обліковій політиці методику, реалізовану у програмі.
Ще раз наголосимо, що зазначена методика гарантує дотримання вимог ПБО 5/01.
Нормативний метод обліку готової продукції з використанням рахунку 40
При обліку готової продукції за нормативною (плановою) собівартістю виявлення різниці між фактичної собівартістю і вартістю готової продукції в облікових цінах може використовуватися рахунок 40 «Випуск продукції (робіт, послуг)». Рахунок 40 щомісячно закривається на рахунок 90 «Продажі» та не має сальдо на звітну дату. Інструкція із застосування Плану рахунків допускає використання організацією рахунку 40 у разі потреби.
У «1С:Бухгалтерії 8» можна застосовувати варіант обліку витрат за виготовлення готової продукції з використанням рахунку 40. Для цього в налаштуваннях Облікової політикина закладці Витратинеобхідно за допомогою кнопки Додатково Враховувати відхилення від планової собівартості(Відхилення фактичної собівартості від планової враховуються на рахунку 40).
Однак необхідно мати на увазі, що застосовувати нормативний метод з використанням рахунку 40 можна з одним суттєвим обмеженням: вся вироблена продукція повинна відвантажуватися покупцям у тому звітному періоді, в якому ця продукція випускається.
Суть цього обмеження випливає із сукупності нормативних правових документів, які регламентують бухгалтерський облік готової продукції.
Так, Інструкція із застосування Плану рахунків встановлює такий порядок обліку готової продукції з використанням рахунку 40: відхилення, що виникли, повністю списуються на витрати періоду без розподілу між залишками готової, відвантаженої та реалізованої продукції. Якщо при такому порядку обліку на кінець звітного періоду на складі залишається нереалізована готова продукція, вона відображатиметься в балансі за нормативною собівартістю.
Пункт 59 Положення щодо ведення бухобліку та звітності допускає відображення готової продукції в бухгалтерському балансі, як за фактичною, так і нормативною (плановою) виробничою собівартістю. Разом з тим, складаючи бухгалтерську звітність, організація повинна керуватися Положенням лише в тому випадку, якщо інше не встановлено іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку (п. 32 Положення). А пункт 5 ПБО 5/01 передбачає облік готової продукції лише за фактичною собівартістю.
Щодо Методичних вказівок, то пункт 203 допускає оцінку залишків готової продукції на кінець (початок) звітного періоду з нормативної собівартості, однак така оцінка застосовується лише в аналітичному та синтетичному обліку, але не в організації.
Приклад 3
ТОВ «Андромеда» виробляє продукцію (спортивні тренажери), застосовує ОСНО, використовує нормативний метод обліку витрат із використанням рахунку 40. На початок 2015 року залишків готової продукції на складі немає. У січні 2015 року випущено 5 прим. продукції за нормативною (плановою) вартістю 32 000 руб. Сума фактичних витрат становила 150 575 руб. Випущена продукція у повному обсязі (5 шт.) реалізована у січні. Цифри у прикладі округлені до рубля полегшення сприйняття.
В налаштуваннях Облікової політикина закладці Витратинеобхідно за допомогою кнопки Додаткововідкрити форму додаткових налаштувань та встановити прапор Враховувати відхилення від планової собівартості.
Після проведення документа Звіт виробництва за змінусформується наступна кореспонденція рахунків:
Дебет 43 Кредит 40 - у сумі що надійшла складу продукції в планових цінах, т. е. 160 000 крб. (5 шт. х 32 000 руб.).
Під час проведення документа Р еалізація товарів та послугпродукція списується проводкою:
Дебет 90.02.1 Кредит 43 - у сумі нормативної (планової) собівартості реалізованої продукції (160 000 крб.).
При виконанні операції Закриття рахунків 20, 23, 25, 26програма коригує вартість випуску та вартість списання продукції проводками:
- Дебет 40 Кредит 20.01 - у сумі фактичної собівартості випущеної поточному місяці продукції (150 575 крб.). СТОРНО Дебет 43 Кредит 40 - у сумі відхилення між планової і фактичної собівартістю випущеної поточному місяці продукції (9 425 крб.). СТОРНО Дебет 90.02.1 Кредит 43 - у сумі відхилення між планової і фактичної собівартістю списаної у поточному місяці продукції (9 425 крб.).
Оборотно-сальдова відомість за рахунком 43 (рис. 6) показує, що незважаючи на те, що в обліку готової продукції застосовувалися планові ціни, загальна вартість готової продукції (облікова вартість плюс відхилення) дорівнює фактичній виробничій собівартості цієї продукції, тобто виконуються вимоги пункту 206 Методичних вказівок та пункту 5 ПБО 5/01.
На наш погляд, організація може закріпити в обліковій політиці нормативний метод обліку витрат на виготовлення готової продукції з використанням рахунка 40 лише у тому випадку, коли специфіка виробництва на цьому підприємстві передбачає відсутність залишків готової продукції на складі на кінець звітного періоду.
ІС 1С:ІТС
Докладніше про облік готової продукції див. у «Довіднику господарських ситуацій. 1С Бухгалтерія 8» у розділі «Бухгалтерський та податковий облік» в ІВ 1С:ІТС.
Облік випуску готової продукції ведеться за двома варіантами:
1. На активному рахунку 43;
2. На рахунку 40 та 43.
Варіант вказується в обліковій політиці організації. Найбільш поширений варіант, у якому використовується рахунок 43 «Готова продукція».
Структура 43 рахунки:
Початкове сальдо 43 - залишок готової продукції складі початку місяця.
Дебетовий оборот - надходження готової продукції складу по фактичної виробничої собівартості, чи нормативної собівартості.
Кредитовий оборот – відвантаження готової продукції за фактичною виробничою собівартістю (або нормативною).
Кінцеве сальдо 43 свідчить про залишок готової продукції на складі на кінець періоду.
Цей рахунок використовується організаціями галузей матеріального виробництва. Готові вироби, придбані для комплектації або як товари для продажу, враховують на рахунку 41 «Товари». Вартість виконаних робіт та наданих послуг на бік також не відображають на рахунку 43 «Готова продукція». Фактичні витрати з них списують з рахунків витрат за виробництво дебет рахунки 90 «Продажі». Продукція, яка не підлягає здачі на місці та не оформлена актом приймання, залишається у складі незавершеного виробництва та на рахунку 43 «Готова продукція» не враховується. Керімов В.Е. Бухгалтерський облік: Підручник/В.Е. Керімов. - М:Ексно,2012. – С. 271.
Синтетичний облік готової продукції може здійснюватися у двох варіантах: без використання рахунку 40 «Випуск продукції (робіт, послуг)» та з використанням рахунку 40.
За першого варіанта, що є традиційним для нашої облікової практики, готову продукцію враховують на синтетичному рахунку 43 «Готова продукція» за фактичною виробничою собівартістю. Проте аналітичний облік окремих видів готової продукції здійснюють, як правило, за обліковими цінами (нормативною собівартістю, договірними цінами та ін.) з виділенням відхилень фактичної собівартості готової продукції від вартості за обліковими цінами окремих виробів та обліковуються на окремому аналітичному рахунку.
Оприбуткування готової продукції за обліковими цінами оформляють бухгалтерським записом за дебетом рахунка 43 «Готова продукція» та кредитом рахунка 20 «Основне виробництво».
Після закінчення місяця обчислюють фактичну собівартість оприбуткованої готової продукції, визначають відхилення фактичної собівартості продукції від вартості її за обліковими цінами та списують це відхилення з кредиту рахунку 20 «Основне виробництво» до дебету рахунку 43 «Готова продукція» способом додаткової бухгалтерської проводки або способом «червоне сторно» ».
Якщо готова продукція повністю використовується в самій організації, то її можна надходити за дебетом рахунка 10 «Матеріали» та інших аналогічних рахунків із кредиту рахунка 20 «Основне виробництво».
Сільськогосподарські організації враховують рух сільськогосподарської продукції протягом року за плановою собівартістю, а після закінчення року її доводять до фактичної собівартості.
Відвантажену чи здану дома готову продукцію залежно та умовами поставки, обумовлених у договорі про постачання продукції, списують за обліковими цінами з кредиту рахунки 43 «Готова продукція» до дебету рахунків 45 «Товари відвантажені» чи 90 «Продажі». Після закінчення місяця визначають відхилення фактичної собівартості відвантаженої (реалізованої) продукції від вартості її за обліковими цінами та списують з кредиту рахунки 43 додатковою проводкою або способом «червоне сторно» до дебету рахунків 45 або 90.
Готову продукцію, передану іншим організаціям для реалізації на комісійних засадах, списують із кредиту рахунка 43 до дебету рахунку 45 «Товари відвантажені».
Особливості обліку випуску продукції під час використання рахунку 40 «Випуск продукції (робіт, послуг)»
При використанні обліку витрат за виробництво продукції рахунки 40 «Випуск продукції (робіт, послуг)» синтетичний облік готової продукції здійснюють на рахунку 43 по нормативної чи планової собівартості.
По дебету рахунки 40 відбивають фактичну собівартість продукції (робіт, послуг), за кредитом - нормативну чи планову собівартість.
Фактичну виробничу собівартість продукції (робіт, Послуг) списують із кредиту рахунків 20 «Основне виробництво», 23 «Допоміжні виробництва», 29 «Обслуговуючі виробництва та господарства» до дебету рахунки 40.
Нормативну чи планову собівартість продукції (робіт, послуг) списують із кредиту рахунки 40 у дебет рахунків 43 «Готова продукція», 90 «Продажі» та інших рахунків (10, 11, 21, 28, 41 та інших.).
Зіставленням дебетових і кредитових оборотів за рахунком 40 на 1 число місяця визначають відхилення фактичної собівартості продукції від нормативної або планової і списують з дебіту рахунку 40 в дебет рахунку 90 «Продажі». При цьому перевищення фактичної собівартості продукції над нормативною чи плановою списують додатковим проведенням, а економію – способом «червоне сторно». Рахунок 40 закривають щомісяця і сальдо на звітну дату він не має.
При використанні рахунку 40 відпадає необхідність у складанні окремих розрахунків відхилень фактичної собівартості продукції від вартості її за обліковими цінами за готовою, відвантаженою та проданою продукцією, оскільки виявлене відхилення по готовій продукції одразу списують на рахунок 90 «Продажі».
У бухгалтерському балансі готову продукцію відображають за:
*фактичної виробничої собівартості (якщо не використовується рахунок 40);
* нормативної чи планової собівартості (якщо використовується рахунок 40);
*неповної (скороченої) фактичної виробничої собівартості (за прямими статтями витрат), коли непрямі витрати списуються з рахунку 26 «Загальногосподарські витрати» до дебету рахунку 90 «Продажі»;
*неповної нормативної чи планової собівартості (при використанні рахунку 40 та списанні загальногосподарських витрат з рахунку 26 на рахунок 90).
Облік готової продукції у місцях зберігання (на складі) та у бухгалтерії
Кількісний облік готової продукції за її видами та місцями зберігання зазвичай здійснюється аналогічно до обліку матеріальних запасів, тобто. у картках обліку матеріалів.
Останнім часом багато організацій застосовують безкартковий метод обліку готової продукції. При цьому методі за допомогою ЕОМ щодня становлять оборотні відомості обліку випуску з виробництва та руху готової продукції щодо складів (інших місць зберігання). Залишки готової продукції періодично інвентаризують.
На автоматизованих складах замість карток складського обліку використовують, як правило, оперативні машинограми та відеограми залишків та рухи готової продукції за кожним найменуванням та видом.
Як і за матеріальними запасами, за готовою продукцією складають номенклатуру-цінник. Крім цінника розробляються довідники продукції, у яких містяться відомості про оподатковувану та неоподатковувану різними видами податків продукції, про платників та вантажоодержувачів, середньоквартальну та середньорічну собівартість та ін.
Рух готової продукції бухгалтерії враховують також аналогічно обліку матеріалів.
Крім того, дані платіжних вимог щодо відвантаженої продукції щоденно записують у відомість обліку та реалізації продукції (робіт, послуг) (ф. № 16 або 16а). У відомості вказують дату та номер платіжної вимоги, найменування постачальника, кількість відвантаженої продукції за її видами, суми, що пред'являються за рахунками, та позначку оплати рахунків. Відомість є формою аналітичного обліку товарів відвантажених. Готову продукцію у відомості відображають за обліковими та відпускними цінами. Відомість ф. № 16 використовують щодо виручки по відвантаженню, а № 16а - щодо виручки з оплати. Багата І.М., Хахонова Н.М. Бухгалтерський облік. Серія «Вища освіта» – Ростов Н/Д. «Фенікс», 2011. – З 514.
Облік та оцінка відвантаженої продукції
Як уже зазначалося, готова продукція та товари відвантажені можуть відображатися в обліку та балансі:
· За повною фактичною виробничою собівартістю (якщо в обліку не використовується рахунок 40 «Випуск продукції (робіт, послуг)» та загальногосподарські витрати списуються на рахунок 20, 23,29);
· По неповній фактичної виробничої собівартості (якщо в обліку не використовується рахунок 40 і з рахунку 26 витрати списуються на рахунок 90);
· За повною нормативною або плановою собівартістю (якщо в обліку використовується рахунок 40 та з рахунку 26 витрати списуються на рахунки 20,23,29);
· За неповною нормативною або плановою собівартістю продукції (за прямими статтями витрат, коли використовується рахунок 40 та витрати списуються з рахунку 26 на рахунок 90).
Відвантажена або пред'явлена покупцям готова продукція за цінами реалізації (включаючи ПДВ та акцизи) відображається за дебетом рахунку 62 «Розрахунки з покупцями та замовниками» та кредитом рахунку 90 «Продажі».
Одночасно собівартість відвантаженої чи пред'явленої покупцю продукції списується до дебету рахунки 90 «Продажі» з кредиту рахунки 43 «Готова продукція».
Якщо виторг від продажу відвантаженої продукції певний час не може бути визнаний у бухгалтерському обліку (наприклад, при експорті продукції), то для обліку такої відвантаженої продукції використовують рахунок 45 «Товари відвантажені». При відвантаженні зазначеної продукції вона списується з кредиту рахунку 43 «Готова продукція» до дебету рахунку 45 «Товари відвантажені». Керімов В.Е. Бухгалтерський облік: Підручник/В.Е. Керімов. - М:Ексно,2012. - З 270.
Після отримання повідомлення про визнання виручки від продажу продукції постачальник списує її з кредиту рахунка 45 «Товари відвантажені» до дебету рахунка 90 «Продажі». Одночасно вартість продукції за ціною реалізації (включаючи ПДВ та акцизи) відображається за кредитом рахунку 90 та дебетом рахунку 62 «Розрахунки з покупцями та замовниками».
На рахунку 45 «Товари відвантажені» зазначаються також готові вироби та товари, передані іншим підприємствам для продажу на комісійних та інших подібних засадах. У разі відпуску таких виробів вони списуються з кредиту рахунків 43 «Готова продукція» до дебету рахунку 45 «Товари відвантажені». При надходженні повідомлення від комісіонера про продаж переданих йому виробів вони списуються з кредиту рахунку 45 «Товари відвантажені» до дебету рахунку 90 «Продажі» з одночасним відображенням за дебетом рахунка 62 «Розрахунки з покупцями та замовниками» та кредитом рахунка 90 «Продажі».
Вартість зданих робіт та наданих послуг списується за фактичною або нормативною (плановою) собівартістю з кредиту рахунку 20 «Основне виробництво» або 40 «Випуск продукції (робіт послуг)» до дебету рахунку 90 «Продажі» з пред'явленням рахунків за виконані роботи та послуги. Одночасно суму виручки відображають за кредитом рахунки 90 «Продажі» та дебетом рахунка 62 «Розрахунки з покупцями та замовниками». Кондраков Н.П. Бухгалтерський облік: Навч. Допомога. - 5-те вид. - М:ІНФРА - М,2011. - З 384.
Інвентаризація готової продукції
Інвентаризація готової продукції - це інвентаризація виробів, виконаних за певними стандартами, що пройшли всі стадії виробничого процесу та необхідні випробування. При інвентаризації перевіряється наявність готової продукції складі (зокрема псування, недостача, надлишки, залишки чи залежалі вироби), достовірність даних щодо відвантаженої продукції, розрахунки з покупцями тощо. Основне завдання інвентаризації – перевірка достовірності облікових даних та фактичної наявності готової продукції.
Інвентаризація проводиться щонайменше рази на рік, і то, можливо ініціативної, тобто. порядок та строк проведення встановлюється керівником організації та обов'язковою. Обов'язкова інвентаризація необхідна у деяких випадках, передбачених відповідно до ст.12 Закону №129-ФЗ. Це такі випадки, як складання річного бухгалтерського звіту, зміна матеріально – відповідальних осіб, передача майна в оренду, виявлення фактів розкрадання чи псування готових виробів, надзвичайні події (стихійні лиха, пожежі, аварії), ліквідація чи реорганізація компанії тощо. ФЗ «Про бухгалтерський облік» від 21.11.1996 №129-ФЗ (ред. Від 28.11.2011).
Для інвентаризації наказом чи розпорядженням директора підприємства призначається постійна комісія, до складу якої входять керівні посадові особи організації, бухгалтери, інженери, економісти, і навіть представники незалежних аудиторських компаній.
Інвентаризаційна комісія має забезпечити повноту та точність усіх даних про готову продукцію, результати перевірки можуть визнатися недійсними за відсутності хоча б одного члена комісії. До початку перевірки до інвентаризаційної комісії подаються останні прибуткові та видаткові документи. У процесі інвентаризації усі отримані відомості записуються в інвентаризаційні описи та акти, у цих документах не допускається залишати незаповнені рядки (незаповнені рядки прокреслюються). На кожному аркуші документа потрібна наявність підпису всіх матеріально відповідальних осіб та членів комісії. Для підтвердження перевірки комісією майна, а також про відсутність до членів комісії будь-яких претензій наприкінці кожного опису необхідна розписка від матеріально відповідальних осіб.
При проведенні інвентаризації фактичну наявність готової продукції перевіряють шляхом перерахунку кількості, зважування, перевірки комплектності виробів, сорту, а також інших показників, що характеризують якість продукції.
Виявлені при інвентаризації розбіжності між фактичною наявністю продукції та даними обліку відображаються відповідно до ст.12 Закону №129-ФЗ:
· Надлишки майна припадають, їх сума зараховується на фінансові результати організації;
· Нестача і псування майна в межах норми відноситься на витрати виробництва або звернення, понад норми втрат відноситься на винних осіб.
Розкриття інформації про готову продукцію у бухгалтерській звітності
Усі юридичні особи, які здійснюють виробництво товарів та послуг для продажу на бік, їх філії та представництва зобов'язані подавати звітність за формою № П-1 «Відомості про виробництво та відвантаження товарів та послуг». Звітність подається щомісячно органам статистики та органам регулювання економіки.
Відомості про виробництво та відвантаження товарів та послуг включають чотири розділи.
У першому розділі – «Загальні економічні показники» – за звітний місяць, за попередній місяць та за відповідний звітний місяць минулого року містяться відомості про (про):
* випуску товарів та послуг (без ПДВ та акцизів), у тому числі з основної діяльності;
* відвантажених (переданих) товарах, зокрема власного виробництва;
* залишках готової продукції власного виробництва та товарів для перепродажу на кінець місяця;
* Обсязі платних послуг населенню;
* оборот роздрібної торгівлі та громадського харчування;
* вивезенні товарів у держави - члени Митного союзу;
* Експорт та імпорт послуг.
У другому розділі - «Окремі показники виробничої діяльності» - наводяться відомості за наведені вище дати про споживання деяких ресурсів (електроенергію, давальницьку сировину та матеріали та ін.) та виконані роботи (за договорами будівельного підряду, будівельно-монтажні роботи, виконані господарським способом , та ін.).
У третьому розділі – «Види наданих послуг» – наводиться перелік наданих послуг за наведені вище дати, а у четвертому розділі – «Виробництво та відвантаження за видами продукції та послуг» – вироблені та відвантажені види продукції та надані послуги.
Елементами облікової політики щодо готової та відвантаженої продукції є:
* вибір способу оцінки готової та відвантаженої продукції;
* вибір способу обліку випуску готової продукції (без використання рахунку 40 та з використанням даного рахунку);
* визнання моменту продажу з робіт довгострокового характеру (без використання рахунку 46 та з використанням цього рахунку).
Таблиця Кореспонденції рахунків за операціями обліку готової продукції та її відвантаження. Кондраков Н.П. Бухгалтерський облік: Навч. Допомога. - 5-те вид. - М:ІНФРА - М,2011. - С.389.
|
Операції |
Кореспондуючі рахунки |
||
|
Облік продукції за фактичною собівартістю |
|||
|
Оприбутковано готову продукцію за обліковими цінами |
|||
|
Переведено до складу матеріалів готову продукцію, призначену для власних потреб |
|||
|
Повернено готову продукцію до цеху для доопрацювання тощо. |
|||
|
Списано відхилення фактичної собівартості готової продукції від її вартості за обліковими цінами (додатковим проведенням або способом «червоне сторно») |
|||
|
Відвантажено готову продукцію на умовах визнання виручки (за обліковими цінами) |
|||
|
Відвантажено готову продукцію, виручка від продажу якої певний час не може бути визнана в обліку |
|||
|
Списано відхилення фактичної собівартості відвантаженої продукції від її вартості за обліковими цінами |
|||
|
Облік продукції за обліковими цінами |
|||
|
Оприбутковано готову продукцію з нормативної (планової) собівартості |
|||
|
Відвантажено готову продукцію покупцю за нормативною (плановою) собівартістю на умовах: |
|||
|
визнання виторгу; |
|||
|
виручка певний час не може бути визнана в обліку |
|||
|
Списано фактичні витрати на виробництво продукції |
|||
|
Списано відхилення фактичної собівартості готової продукції від її нормативної (планової) собівартості |
|||
|
Відображено витрати на продаж продукції |
|||
|
Списано витрати на продаж продукції |
1 етап.Усі фактичні вироблені витрати протягом звітного періоду на підставі первинних документів щодо витрати матеріалів, нарахування та розподілу оплати праці, нарахування амортизації основних засобів та нематеріальних активів за грошовими витратами відбиваються на виробничих рахунках:
- Д 20 До 10(51, 60, 69, 70, 96 та інших.) – прямі витрати з виготовлення продукції (виконання робіт, надання послуг) основного виробництва – безпосередньо пов'язані з виготовленням продукції, робіт, послуг.
- Д 25 До 10(51, 60, 69, 70, 96 та ін.) - Витрати на обслуговування та управління структурного підрозділу організації (цеху, виробництва, майстерні і т.д.).
- Д 26 До 10(51, 60, 69, 70, 96 та інших.) – Витрати загальне обслуговування та організацію виробництва та управління загалом (загальногосподарські витрати).
- Д 97 До 51(60, 76 та інших.) – витрати, вироблені у звітному періоді, але які стосуються майбутніх періодів.
- Д 96 До 10(23, 60, 69, 70 та інших.) – витрати, вироблені з допомогою створених резервів (на ремонт основних засобів, оплату відпусток працівників тощо.).
2 етап.Проводиться розподіл витрат за призначенням після закінчення звітного періоду. Насамперед розподіляються витрати допоміжних виробництв. Фактична собівартість продукції (робіт, послуг) допоміжних виробництв, відбита по дебету рахунки 23, списується з кредиту рахунки 23 до дебету рахунків 25, 26, 29.
Витрати майбутніх періодів списуються з кредиту рахунки 97 у дебет рахунків 25, 26 у частці, що відноситься до звітного періоду.
Здійснюється формування резервів майбутніх витрат та платежів відповідно до планових розрахунків ( Д 25 (26) До 96).
Загальновиробничі та загальногосподарські витрати розподіляються між окремими видами продукції, робіт та послуг. Базою для розподілу цих витрат може бути: вести виробничі робочих, прямі витрати та інших.
Загальногосподарські витрати можуть також списуватися загальною сумою кредиту 26в дебет 20, якщо фактична собівартість кожного виду продукції підприємством визначається. Загальновиробничі витрати розподіляються аналогічно.
Витрати, враховані на рахунках 25 і 26, списуються після закінчення звітного періоду дебет 20з кредиту 25, 26.
Відповідно до ПБО 10/99організації можуть прийняти в обліковій політиці порядок списання загальногосподарських витрат безпосередньо на дебет 90з кредиту 26. Також списуються втрати від шлюбу з кредиту 28в дебет 20.
По завершенні цього етапу на рахунку 20 збираються всі прямі та опосередковані витрати на виробництво продукції (робіт, послуг) за звітний період.
3 (завершальний) етап.Визначається фактична виробнича собівартість випущеної продукції. Для розрахунку її визначається незавершене виробництвонаприкінці періоду, тобто продукція, яка минула всіх стадій обробки, випробувань, приймання, неукомплектована.
Для визначення незавершеного виробництва необхідно знати кількість виробів, деталей, заготовок, що залишилися в цехах на кінець періоду незакінченою обробкою, та порядок оцінки цих виробів, деталей заготовок. Ця кількість продукції виявляється шляхом інвентаризації незавершеного виробництва. Вартість незавершеного виробництва оцінюється за статтями витрат, залежно від типу виробництва.
Для обчислення прибуток (ст. 319 НК РФ) порядок оцінки незавершеного виробництва встановлюється платником податків самостійно.
Фактична виробнича собівартістьготової продукції (робіт, послуг) ( З г.п) розраховуєтьсянаступним чином: З р.п = З н.п.н. + З ф. - Про ст. - Про бр. - З н.п.к. ,
де З н.п.н. , З н.п.к.- Вартість незавершеного виробництва відповідно на початок та кінець звітного періоду, руб.; З ф. -фактичні витрати на виробництво продукції за звітний період, руб.; Про в –зворотні відходи, руб.; Про бр.- Фактична собівартість остаточного шлюбу, руб.
У спрощеному варіантіфактична виробнича собівартість розраховується так:
Фактична себ-ть готової продукції = НЗП + витрати звітного періоду (Д 20) – НЗП до,де
НЗП у –собівартість НЗП початку звітного періоду; НЗП до –собівартість НЗП наприкінці звітний період.
Фактична виробнича собівартість готової продукції списується з рахунку 20 залежно від прийнятого облікової політики організації варіанта обліку:
1-й варіант – з цього приводу 43 «Готової продукції»;
2-й варіант – з цього приводу 40 «Випуск продукції (робіт, послуг)».
Списання собівартості.
Дебет 90 «Продажі» субрахунок «Собівартість продажів» Кредит 43 «Готова продукція»- Списано собівартість готової продукції в планово-облікових цінах.
Класифікація рахунків за призначенням та структурою. Характеристика зіставних рахунків. Основні операції та бухгалтерські проводки щодо формування фінансового результату від продажу продукції.
Операційні рахунки, рахунки господарських процесів.
Порівняльні рахункипризначені для обчислення фінансового результату,як окремих господарських процесів, і підприємства у цілому шляхом зіставлення дебетового і кредитового оборотів, врахованих цих рахунках. Це робиться шляхом зіставлення дебетового та кредитового оборотів за певним рахунком. Особливістю будови цих рахунків є відображення одного об'єкта обліку у двох різних оцінках: в одній – за дебетом, а в іншій – за кредитом рахунку.
Дані рахунки ділять на дві підгрупи:
1) Операційно-результатні рахункипередбачені для узагальнення інформації про окремі процеси господарської діяльності підприємства, а також визначення кожного з них фінансового результату.
До них відносяться рахунки: 90 «Продаж», 91 «Інші доходи та витрати».
За дебетом цих рахунків враховуються: собівартість реалізованої продукції, робіт, послуг; залишкова вартість основних засобів та балансова вартість інших оборотних активів; витрати, пов'язані з вибуттям активів, а також штрафи, пені, неустойки та проценти, що сплачуються. За кредитом рахунків 90 і 91 відображається виручка та доходи від інших операцій. Шляхом зіставлення дебетових та кредитових оборотів визначається прибуток чи збиток від продажу (рахунок 90) та інших операцій (рахунок 91).
Дані рахунки сальдо немає; отримані за ними залишки щомісяця списуються, зараховуються до складу фінансових результатів від продажу та інших операцій з субрахунку 9 до дебету або кредиту рахунку 99 "Прибули та збитки".
На цих рахунках враховуються витрати та доходи за операціями, пов'язаними з реалізацією продукції, виконанням різних робіт, наданням послуг, вибуттям основних засобів, нематеріальних активів, цінних паперів, матеріалів.
2) Фінансово-результатні рахункипризначені визначення фінансового результату господарську діяльність організації. Прикладом є активно-пасивний рахунок 99 «Прибутки та збитки», а також рахунок 98 «Доходи майбутніх періодів» та рахунок 848 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)». По рахунку 99 відображається фінансовий результат (прибуток або збиток) від реалізації різних об'єктів майна та інших операцій (операційні та позареалізаційні доходи, зменшені на суму операційних та позареалізаційних витрат). За кредитом рахунки 99 фіксується прибуток, за дебетом – збитки.
Для початку нагадаємо, з чого, власне, може вибирати бухгалтер, формує облікову політику організації.
При одиничному виробництві оцінку НЗП наказується проводити за фактичними витратами, а ось у масовому чи серійному виробництві можна вибирати із чотирьох способів:
- з нормативної (планової) виробничої собівартості;
- за прямими статтями витрат;
- за вартістю сировини, матеріалів та напівфабрикатів.
Готова продукціяпідлягає відображенню в балансі одним із способів:
- за фактичною виробничою собівартістю;
- за нормативною (плановою) виробничою собівартістю.
Причому нормативна собівартість, у свою чергу, може визначатися одним із двох способів:
- за сумою нормативних витрат, пов'язаних з використанням у процесі виробництва основних засобів, сировини, матеріалів, палива, енергії, трудових ресурсів та інших витрат на виробництво продукції;
- за прямими статтями витрат.
Якщо ж продукція згідно з обліковою політикою оцінюватиметься за фактичною виробничою собівартістю, у поточному обліку виникає необхідність застосовувати облікові ціни, якими можна використовувати і нормативну собівартість, і договірну (продажну) ціну продукції, та інші види цін.
А вже за підсумками місяця виявлятимуться і списуватимуться відхилення, що виникають (калькуляційні різниці).
Практичні приклади оцінки НЗП
Для того щоб зробити обґрунтований вибір методів оцінки НЗП та ДП, необхідно проаналізувати, як саме вони застосовуються та до яких наслідків призводять. А щоб різниця була очевидною, в рамках цієї статті ми розглядатимемо різні варіанти на тому самому вихідному числовому прикладі.
приклад 1.
Підприємство виготовляє овочеві консерви. На початку місяця ні незавершеного виробництва (у цеху), ні залишків непроданої продукції (на складі) не було.
Протягом місяця у виробництво запущено 10000 од. продукції, фактично протягом місяця випущено та оприбутковано на склад 9800 од., з них протягом місяця було продано 9500 од. за ціною 90 руб. за од. (Припустимо, що ПДВ підприємство не сплачує).
Таким чином, незавершене виробництво на кінець місяця складає 200 од. (у цеху), а залишок непроданої готової продукції – 300 од. (на складі).
Витрати цеху за поточний місяць склали:
- сировина, матеріали, напівфабрикати – 400 000 руб.;
- заробітна плата робітників та страхові внески - 65 000 руб.;
- амортизація обладнання – 6000 руб.;
- цехові витрати (зарплата обслуговуючого та управлінського персоналу цеху зі страховими внесками, амортизація будівлі цеху, комунальні платежі тощо), розподілені за підсумками місяця на даний вид продукції, - 90 000 руб.
Загальна сума фактичних виробничих витрат протягом місяця становила 561 000 крб.
Управлінські (загальногосподарські) та комерційні витрати в даному прикладі не розглядаються (при цьому вважатимемо, що згідно з обліковою політикою вони вважаються умовно-постійними та відносяться на зменшення фінансового результату, тобто у формуванні виробничої собівартості не беруть участь).
В обліку збирання витрат відображено такими записами:
|
Дебет |
Кредит |
Сума, |
|
|
Відображено вартість сировини, матеріалів, |
|||
|
Нараховано заробітну плату основним |
|||
|
Нараховано амортизацію виробничого |
|||
|
Зібрано загальновиробничі (цехові) |
02, 10 |
||
|
Списано наприкінці місяця загальновиробничі |
Просуватися зручніше за принципом "від простого до складного", у нашому випадку - від мінімального набору витрат, що включаються до розрахунку, до максимального. Адже, звичайно, чим менше коло витрат береться до уваги при оцінці НЗП, тим простіше робити необхідні розрахунки, але, з іншого боку, тим більше витрат виявляться включеними до собівартості готової продукції і, зрештою, собівартість продажів буде вищою, а фінансовий результат нижчим ( прибуток менший, а збиток більше).
Оцінка НЗП за вартістю сировини, матеріалів та напівфабрикатів
Цей варіант дуже зручний. Адже, як правило, основна маса сировини, матеріалів та напівфабрикатів відпускається зі складів у виробничі підрозділи на самому початку виробничого циклу та кількість "запущеної" в цех сировини відповідає кількості очікуваного виходу продукції, а якщо вийшло менше - значить, відповідна частина сировини та матеріалів" осела" у НЗП.
приклад 2.
Повернемося до прикладу 1 і припустимо, що в обліковій політиці закріплено спосіб оцінки НЗП за вартістю сировини, матеріалів та напівфабрикатів.
Витрата сировини, матеріалів і напівфабрикатів на одиницю продукції (включаючи готову продукцію, і НЗП, тобто виходячи з "запущеного" обсягу) становить: 400 000 руб. / 10000 од. = 40 руб.
Оскільки незавершене виробництво становить 200 од., його собівартість буде оцінена в: 40 руб. x 200 од. = 8000 руб.
- питома вага незавершеної продукції у загальній кількості "запущених" виробів: (200 од./10 000 од.) x 100 = 2%;
- частка вартості сировини, матеріалів та напівфабрикатів, що належать до НЗП: 400 000 руб. x 2% = 8000 руб.
Відповідно, фактична виробнича собівартість випущеної продукції складе: 561 000 – 8000 = 553 000 руб.
Якщо вартість сировини і матеріалів становить значну частину собівартості готової продукції - припустимо, 80% або навіть 90% (або хоча б 70 - 75%) - даний метод оцінки можна вважати досить точним і адекватним і немає великого сенсу витрачати сили і час на те, щоб додати до вартості сировини, матеріалів та напівфабрикатів ще й відносно незначні та несуттєві суми зарплати, страхових внесків, амортизаційних відрахувань та інших виробничих витрат, які в таких обставинах простіше, зручніше та загалом логічніше цілком відносити на готову (випущену) продукцію.
Така ситуація - переважання матеріальних витрат у структурі собівартості продукції - особливо характерна саме для харчової промисловості, а тому даний варіант може бути кращим "за всіма статтями": з позиції і простоти, і зручності, і наочності, і адекватності.
Оцінка НЗП за прямими статтями витрат
Якщо частка матеріальних витрат менш велика і досить істотна роль трудового чинника - тобто чималу частину собівартості становить оплата праці робітників, які виготовляли продукцію (і, природно, страхові внески з цієї зарплати), і навіть, можливо, амортизаційні відрахування - перший метод оцінки може давати недостатньо адекватну картину.
І тут може стати в нагоді інший метод - оцінка НЗП за прямими статтями витрат. Зазвичай під прямими статтями розуміють:
1) "прямі матеріали", тобто вартість основних матеріалів, сировини, напівфабрикатів, що становлять основу продукції;
2) "пряма праця", тобто заробітну плату тих основних робітників, які зайняті безпосередньо виготовленням продукції (виконанням тих чи інших технологічних процедур, операцій тощо), та страхові внески з неї.
Крім того, прямий характер можуть мати амортизаційні відрахування або вартість оренди виробничого обладнання, але це актуально лише в тому випадку, якщо на даному устаткуванні виробляється тільки один вид продукції, тобто витрати на амортизацію не є непрямими і не підлягають розподілу між кількома видами продукції ( у такій ситуації вони включаються до складу загальновиробничих витрат).
Грубо кажучи, "прямі статті витрат" - це витрати, які бухгалтер відносить відразу на рахунок 20 "Основне виробництво" (наприклад, у кореспонденції з рахунками 10 "Матеріали", 70 "Розрахунки з персоналом з оплати праці", 02 "Амортизація основних" коштів і т.д.). Якщо ж витрати попередньо протягом місяця збирають на рахунку 25 "Загальновиробничі витрати", прямими вони не є і, відповідно, враховуватися при застосуванні методу оцінки НЗП, що розглядається, не повинні.
приклад 3.
Знову повернемося до прикладу 1 і припустимо, що в обліковій політиці прописаний метод оцінки НЗП за прямими статтями витрат і такими вважаються:
- сировину, матеріали, напівфабрикати;
- заробітна плата основних виробничих робітників зі страховими внесками;
- амортизація виробничого устаткування, якщо цьому обладнанні виробляється один вид продукції (тобто вона підлягає розподілу між кількома видами продукції).
Припустимо, що у разі прямими є три статті витрат, й у розрахунку одиницю " запущеної " продукції вони становлять:
- сировину, матеріали, напівфабрикати – 40 руб. (Див. Приклад 2);
- вести робочих і страхові внески: 65 000 крб. / 10000 од. = 6,50 руб.;
- амортизація обладнання: 6000 руб. / 10000 од. = 0,60 руб.
Таким чином, кожна одиниця "недоробленої" продукції повинна бути оцінена за прямими статтями витрат у сумі: 40 + 6,50 + 0,60 = 47,10 руб.
І, отже, оцінити весь обсяг НЗП слід у сумі: 47,10 руб. x 200 од. = 9420 руб.
Відповідно, фактична виробнича собівартість випущеної продукції складе: 561 000 – 9420 = 551 580 руб.
У разі якщо специфіка виробничого процесу така, що в процесі обробки майбутня продукція проходить кілька стадій, на яких "додаються" трудові витрати, для коректної оцінки методом прямих витрат слід на кінець місяця проводити інвентаризацію залишків НЗП з фіксацією кількості незавершених виробів, що залишилися на кожній стадії , щоб обчислити суму прямих трудових витрат, що підлягають включенню до їхньої вартості. Також бухгалтеру потрібно знати розцінки прямої праці за кожну з операцій (стадій) або витрати часу на кожній стадії та часові ставки оплати праці.
Оцінка НЗП щодо нормативної собівартості
Для того, щоб зробити оцінку НЗП за нормативною собівартістю, бухгалтеру на кінець місяця потрібно знати лише загальну кількість недороблених (незавершених) виробів.
Ну, і, звичайно, потрібно знати величину нормативної собівартості, але вона визначається заздалегідь, виходячи з планів та встановлених нормативів, тобто від фактичних результатів діяльності поточного місяця ця величина не залежить. У принципі визначати нормативну собівартість може навіть бухгалтерія, а планово-економічний відділ підприємства, якщо такий є, і тоді бухгалтеру ще простіше.
Зазвичай нормативну собівартість НЗП визначають так само, як і нормативну собівартість готової продукції - або за прямими витратами, або за всіма виробничими витратами (виходячи зі встановлених нормативів).
приклад 4.
Знову звернемося до даних прикладу 1, але припустимо, що обліковою політикою передбачено проводити оцінку готової продукції та НЗП щодо нормативної собівартості, яка за оцінкою планово-економічного відділу становить 56 руб. на одиницю продукції.
Оскільки кількісно НЗП становить 200 од., Бухгалтер оцінює "незавершенку" в сумі: 56 руб. x 200 од. = 11200 руб.
А фактична собівартість готової продукції у разі буде визначено так: 561 000 - 11 200 = 549 800 крб.
При цьому в бухгалтерському обліку ця готова продукція вже відображена за нормативною собівартістю в сумі: 56 руб. x 9800 од. = 548800 руб.
Оцінка НЗП щодо фактичної виробничої собівартості
І, нарешті, найскладніший, а й найповніший і найточніший метод оцінки НЗП - за фактичної виробничої собівартості, що враховує як прямі, а й непрямі (загальновиробничі) витрати.
Приклад 5.
Використовуючи дані прикладу 1, припустимо, що підприємство вирішило проводити оцінку НЗП щодо фактичної виробничої собівартості.
Наприкінці місяця бухгалтер підсумовував всі понесені протягом місяця витрати, відбиті на рахунку 20 (зокрема і списані з інших рахунків, включаючи рахунок 25), і отримав загальну суму фактичних виробничих витрат протягом місяця - 561 000 крб.
Отже, фактична виробнича собівартість кожної одиниці виробленої продукції - як завершеної, і незавершеної - становила: 561 000 крб. / 10000 од. = 56,10 руб.
І "незавершенка" буде оцінена в: 56,10 руб. x 200 од. = 11220 руб.
А собівартість випущеної продукції визначиться у вигляді: 561 000 - 11 220 = 549 780 крб.
В ідеалі і тут теж має бути врахована ступінь готовності виробів, якщо така може бути визначена (тоді загальновиробничі витрати при оцінці НЗП "прив'язують" до прямих витрат праці).
Звернемо особливу увагу на те, що в нормативних актах йдеться про оцінку НЗП виключно за виробничою собівартістю. Однак розуміння цього терміна може бути різним.
У зарубіжній практиці у виробничу собівартість однозначно не включають загальногосподарські (управлінські) та комерційні витрати - їх відносять безпосередньо на зменшення фінансового результату (що еквівалентно записам із кредиту рахунків 26 та 44 безпосередньо до дебету рахунку 90 "Продажі").
У Росії ж припустимо і нерідко застосовується інший варіант - коли загальногосподарські витрати не розглядають як умовно-постійні, а також включають у собівартість продукції, іншими словами, закривають рахунок 26 у дебет рахунки 20 (а також рахунків 23, 29 при реалізації продукції, робіт, послуг, допоміжних та обслуговуючих виробництв та господарств на бік). За такого варіанта "виробничої собівартістю" вважають загальну суму витрат, зібраних на рахунку 20, включаючи загальногосподарські витрати. А те, що вважається "виробничою собівартістю" за західною ідеологією, у цьому випадку називають "цеховим".
Таким чином, залежно від обраного підходу та варіанта списання загальногосподарських (управлінських) витрат в обліковій політиці слід додатково уточнити поняття виробничої собівартості та склад витрат, що входять до неї (калькуляційних статей), виходячи з яких проводиться оцінка готової продукції та НЗП.
Практичні приклади оцінки готової продукції
Тепер для повноти картини покажемо, як проводиться оцінка готової продукції та як операції з випуску та продажу продукції, а також списання собівартості готової продукції (з урахуванням оціненого НЗП) відображаються у бухгалтерському обліку.
Оцінка ДП з нормативної собівартості
Як правило, якщо підприємство вирішує проводити оцінку готової продукції за нормативною собівартістю і використовує цю оцінку не як облікову ціну, а саме як варіант формування показників бухгалтерського балансу, виникає необхідність задіяти рахунок 40 "Випуск продукції (робіт, послуг)".
Приклад 6.
Продовжимо розглядати приклади 1 і 4 і доповнимо умова: припустимо, що обліковою політикою також передбачено застосування рахунка 40 для відображення операцій з обліку випуску готової продукції та оцінка продукції як на рахунку 43, так і в бухгалтерській звітності здійснюється за нормативною собівартістю.
Крім бухгалтерських записів, представлених у прикладі 1, бухгалтер протягом місяця відображатиме оприбуткування продукції (за нормативною собівартістю) та її продаж, а наприкінці місяця спише фактичну собівартість і відхилення такими записами:
|
Дебет |
Кредит |
Сума, |
|
|
|
|||
|
|
|||
|
|
|||
|
|
|||
|
Списано фактичну собівартість продукції |
|||
|
Списана різниця (відхилення, перевитрата) |
|||
|
|
В результаті всіх вищенаведених записів утворюються наступні залишки на рахунках, які мають бути враховані для формування активу балансу:
- на рахунку 20 – 11 200 руб. (Оцінка НЗП за нормативною собівартістю, залишок НЗП - 200 од.);
- на рахунку 43 – 16 800 руб. (Оцінка залишку непроданої продукції на кінець місяця в кількості 300 шт. за нормативною собівартістю).
А у звіті про прибутки та збитки позначаться:
- виторг у розмірі 855 000 руб.;
- собівартість продажів у сумі 533 000 руб.;
- валовий прибуток 322 000 руб.
Фактична собівартість та облікові ціни
Як уже наголошувалося раніше, визначити фактичну собівартість можна лише за підсумками місяця, а приходити і списувати продукцію в міру її випуску з виробництва та надходження на склад, а також відпустки зі складу покупцям припадає протягом місяця, ще до підбиття підсумків, коли точна собівартість продукції та величина НЗП ще невідомі. Тому, якщо організація вважала за краще не користуватися рахунком 40 і не оцінювати продукцію нормативної собівартості (для цілей формування балансу), в поточному обліку доводиться використовувати облікові ціни. Такими можуть бути, наприклад, договірні ціни (ціна продажу) і навіть нормативна (планова) собівартість. Але наприкінці місяця різниця між фактичною собівартістю та обліковою ціною - так звана калькуляційна різниця - буде списана на той же рахунок 43 "Готова продукція", де продукція вже відображена за обліковими цінами, і в кінцевому рахунку сальдо рахунку 43 відображатиме фактичну собівартість залишку готової. продукції.
Приклад 7.
А тепер візьмемо приклади 1 і 2 і припустимо, що відповідно до облікової політики:
- оцінку НЗП проводять за вартістю сировини, матеріалів та напівфабрикатів;
- оцінку готової продукції проводять за фактичною виробничою собівартістю (що не включає загальногосподарські витрати, що списуються "місяць на місяць" безпосередньо на рахунок 90, але в даному прикладі вони не розглядатимуться);
- облік готової продукції ведеться на рахунку 43 (без застосування рахунку 40), при цьому як облікова ціна використовуються договірні ціни (90 руб. за од.), а калькуляційна різниця відображається на окремому субрахунку, тобто застосовуються субрахунки:
43-1 "Готова продукція за обліковою (договірною) ціною";
43-2 "Калькуляційна різниця".
Крім бухгалтерських записів, представлених у прикладі 1, бухгалтер протягом місяця відображатиме оприбуткування та продаж продукції (за обліковими цінами), а наприкінці місяця спише фактичну собівартість і відхилення такими записами:
|
Дебет |
Кредит |
Сума, |
|
|
Оприбуткована продукція (у міру її випуску та |
|||
|
Відображено виторг від продажу продукції в |
|||
|
Списано продану продукцію (за нормативною |
|||
|
Отримано оплату від покупців продукції (за |
|||
|
Списано калькуляційну різницю |
|||
|
Списана (сторнована) калькуляційна |
|||
|
Виявлено та списано фінансовий результат - |
В результаті всіх вищенаведених записів утворюються наступні залишки на рахунках, які мають бути враховані для формування активу балансу:
- на рахунку 20 – 8000 руб. (оцінка НЗП за собівартістю сировини, матеріалів та напівфабрикатів, залишок НЗП – 200 од.);
- на рахунку 43 – 16 929 руб. (Оцінка залишку непроданої продукції на кінець місяця в кількості 300 шт. за фактичною собівартістю), у тому числі:
на субрахунку 43-1 (вартість за обліковими цінами) – 27 000 руб.;
на субрахунку 43-2 (калькуляційна різниця, сторно) – 10 071 руб.
А у звіті про прибутки та збитки позначаться:
- виторг у розмірі 855 000 руб.;
- собівартість продажів у сумі 536 071 руб.;
- валовий прибуток 318929 руб.
З урахуванням специфіки харчової промисловості у випадках, коли вартість сировини та матеріалів становить значну (порядку 80 – 90%) частину собівартості, цілком адекватний найпростіший метод оцінки НЗП – за вартістю сировини, матеріалів та напівфабрикатів.
Однак у будь-якому випадку, обираючи метод оцінки НЗП та готової продукції, необхідно враховувати не лише простоту його застосування, а й його вплив на показники бухгалтерської звітності, що формуються, щоб забезпечити прийнятну точність оцінки активів (залишків НЗП та нереалізованої готової продукції) та фінансового результату. Важливими є і технологічні особливості виробничого процесу, і специфіка діяльності конкретної організації загалом.
Крім того, багато бухгалтерів прагнуть максимально зблизити бухгалтерський та податковий облік. Тому ще одним фактором, який впливає на їхній вибір, є вимоги податкового законодавства з цього питання. У найближчих номерах ми обговоримо цю проблему.
